税務調査によるソフトウェアの資産計上の指摘
税務調査に関するご相談をお受けするなかで、ご相談を受けることが多いなぁと感じる論点の一つにソフトウェアの資産計上があります。
相談内容は、たとえばアプリの開発など自社で利用する目的のソフトウェアを開発するためにかかったコストのうち、どの範囲のコストを、税務上、ソフトウェアとして資産計上すべきかというものです。
ソフトウェアの資産計上の方針は、会社によってまちまちであるように感じているのですが、外部委託により開発した場合は、委託コストを資産計上するという実務が、比較的浸透しているように思います。
ただし、自社の従業員が開発した場合のコスト（人件費等）については、中小企業では、資産計上するという実務はそこまで浸透していないように感じています。
資産計上していた場合であっても、直接費（開発に直接かかわった方の人件費など）のみではないでしょうか。
この論点について、会社の規模がそこまで大きくない時には、税務調査において指摘を受けることはあまりないように感じているのですが、その理由として、そもそも課税所得が生じていないため、調査官にとって指摘をするインセンティブがあまりないことや、調査官が原価計算に苦手意識をもっており、この論点を避けがちといったことがあるように思います。
ところが、会社の規模が大きくなってくると、課税所得が経常的に出るようになり、調査官としても当該論点を指摘するインセンティブが生じることや、税務調査を行う部署が税務署から国税局調査部となり、税務署に比べると原価計算の論点を得意とする調査官が増えることなどから、この論点が指摘事項に挙がることが増えてきます。
資産計上しようがしまいが、いずれは償却費として損金算入される（期ズレ）とはいえ、否認額も多額となりがちで、本税とは別に加算税も支払う必要があることから、指摘を受けた段階で、なぜこれまで資産計上してこなかったんだ！？という議論に発展してしまうことがあるようです。
会計監査におけるソフトウェアの資産計上の取扱い
ご相談をお受けした際にご担当者の方に、
「監査法人とソフトウェアの資産計上について議論されたことはありますか？」
とお聞きするようにしているのですが、
「議論をした結果、監査法人からは資産計上が難しいとアドバイスを受けました」
といった内容のご回答をいただくことが多いように感じます。
会計上は、ソフトウェア開発にかかるコストの資産計上について「将来の収益獲得が確実なもの」についてのみ資産計上を認めており、「将来の収益獲得が不明なもの」については、資産計上できないという取り扱いとなっていますので、原則として資産計上すべきとしている税務上の取り扱いと違いが生じています。
会計監査の実務は、ソフトウェアの開発に係るコストについて、「将来の収益獲得が確実」であるということについての心証を得ることが難しく、仮にいったんは資産計上をOKしたとしても、ソフトウェアを使用している事業の業績が芳しくない状況が続いている場合などは、減損の検討を行う必要があるので、資産計上を認めず、費用処理をするように促すのが一般的ではないかと思っています。
原価計算制度の構築
ご担当者の方に
「この論点についてご存じでしたか？」
ご存じだった場合、
「なぜこれまで資産計上していなかったのでしょうか？」
という点も併せてお伺いをするようにしているのですが、
「ソフトウェアの原価計算は実務上かなりの工数を要し、手間がかかる割には、会計上は費用処理が求められ、メリットが感じられなかった」
「これまでの税務調査では指摘を受けたことがなかったので、これまでの計算（直接原価計算）で問題ないと理解していた」
といったご回答をいただくことが多いように感じます。
監査法人在籍時に、原価計算について上場準備会社である監査クライアントと議論をしたことがあるのですが、マネージャーなどの管理者層（間接費）の方は、複数案件を同時進行で対応をされていることから、時間単位でプロジェクトに要した時間を把握することが実務上かなり難しいであったり、原価計算の導入等の対応は経理部のみで完結する話ではないため、開発部門の方など、多くの方のご協力を得る必要があり、その負担はかなりのものであるといった難点があるようです。
その割には、結局、「当該事業は赤字なので資産計上は認められません」となってしまうとなると、「いったい何のためにこの作業を頑張ってきたんだ？」「対応する必要があるのか？」と感じてしまうことは理解できますし、私が経理部員として対応するとしたら優先順位を低くすると思います。
まして、上場準備会社は人的リソースが限られますし、えいやっと、システマチックな手段により解決しようにも、会計のためだけに大切な資金を投下するといったことは正直難しいのではないかと思っています。
税務調査で否認を受けないようにするための対応
当該論点について、開発にかかったコストのうち30％を資産計上するという処理をしている事例を見たことがあります。
なぜ、そのような処理をしているのか確認してみたのですが、過去に税務調査で指摘を受け、えいやっと「30％を資産計上しましょう」となったとのことでした。
このえいやっが、正しいか否かは措いておいて、税務調査で否認を受けないようにするための対応としては、このような対応もありなのではないかと思います（30％が妥当であるかという観点から調査を受ける可能性はありますが、、）。
※ただし、原価計算の導入について、税務調査で否認されないためという観点のみではなく、製品の価格決定のための情報を得るためであったり、会社の業績把握にとって必要であるか否かであったりと、さまざまな観点がある点にご留意ください。
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